Нематериальные активы в системе МСФО

Содержание

Учет нематериальных активов в соответствии с МСФО

Нематериальные активы в системе МСФО

За последнее время у большинства компаний увеличилось количество нематериальных активов, признаваемых в финансовой отчетности. Это связано с расширением бизнеса, созданием новых товарных знаков, внедрением дорогостоящих информационных систем.

От того, насколько правильно идентифицированы и оценены нематериальные активы компании, зависит достоверность ее финансовой отчетности.

Комментарий эксперта ITeam:Бренд является одним из ключевых нематериальных активов, самостоятельно создаваемым организацией.

Процесс создания бренда происходит непрерывно и разделить его на исследование и разработку просто невозможно, поэтому отражение этого НМА на балансе компании по справедливой стоимости является наиболее верным.

Периодическая переоценка бренда позволяет увеличить его стоимость за счет капитализации инвестиционных расходов.

Старший консультант консалтинговой компании ITeam
Сергей Бежин

Учет нематериальных активов (далее -НМА) по международным стандартам финансовой отчетности регламентируется МСФО (IAS) 38 “Нематериальные активы” (“Intangible Assets”). Действующая редакция МСФО 38 была принята в 2004 году и должна применяться при учете нематериальных активов для годовых периодов, начинающихся с 31 марта 2004 года или позднее.

МСФО 38 определяет порядок учета, методы оценки и требования к раскрытию информации по тем нематериальным объектам, которые не рассматриваются в других стандартах. Среди наиболее часто встречающихся на практике активов, к которым не применяются требования МСФО 38, можно выделить следующие:

  • нематериальные активы, предназначенные для продажи в рамках обычной деятельности (например, патенты, приобретенные для последующей переуступки, программы для ЭВМ, разрабатываемые по заказу другой компании);
  • объекты аренды;
  • деловая репутация, возникающая при приобретении компании;
  • права на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и аналогичных невосстанавливаемых природных ресурсов.

С точки зрения признания НМА основная сложность заключается в необходимости идентифицировать подобные активы и оценить их стоимость. Остановимся подробнее на принципах идентификации и признания нематериальных активов, изложенных в МСФО 38.

Критерии признания НМА

В соответствии с МСФО 38 нематериальные активы – это идентифицируемые неденежные активы, не имеющие физической формы. Для того чтобы отразить нематериальный актив в финансовой отчетности компании, он должен соответствовать следующим критериям.

Идентифицируемость. Нематериальный актив должен быть отделим от других активов компании и, что особенно важно, от деловой репутации.

Под этим подразумевается, что его можно продать, обменять, сдать в аренду без потери экономических выгод, генерируемых другим имуществом.

Требование идентифицируемости также считается выполненным, если НМА возникают из договорных или иных юридических прав вне зависимости от того, могут ли эти права быть отделены от других прав или от компании в целом.

К примеру, лицензии на рыболовство, различные разрешения и преференции, предоставляемые государством, не могут быть переданы другому предприятию, за исключением случаев продажи бизнеса в целом, но поскольку соответствующие права вытекают из положений законодательства, требование идентифицируемости выполняется.

Контроль. В большинстве случаев возможность контролировать актив предполагает существование юридических прав на использование НМА. В качестве примера можно привести технические знания компании, которые защищены патентами. Именно по критерию контроля можно отличить НМА от нематериальных ресурсов.

К последним могут относиться квалификация персонала, лояльность покупателей, доля рынка и прочее, однако, как правило, компания не может продемонстрировать возможность получения экономических выгод от использования этих ресурсов, поскольку вряд ли сможет контролировать действие таких внешних факторов, как поведение персонала, реакция конкурентов и покупателей.

Будущие экономические выгоды.

Нематериальный актив может быть отражен в отчетности компании, если его использование позволит в будущем получить дополнительную прибыль, снизить расходы, увеличить объем продаж и т. д.

Важно отметить, что возможность получения предприятием подобных экономических выгод определяется на основании профессионального суждения, подкрепленного соответствующим обоснованием.

Личный опыт
Сергей Устимов, заместитель начальника управления финансового планирования и контроля ЗАО “ТД “Перекресток”
Определяя, будет ли НМА приносить выгоды, можно исходить из оценки экономических условий. Например, товарный знак позволяет генерировать в будущем денежный поток за счет увеличения объема продаж, а использование программного продукта – уменьшать расходы организации, которой в противном случае пришлось бы расширять штат сотрудников.

Ирина Сальникова, менеджер отдела бухгалтерских услуг компании “Интеркомп Текнолоджис ЛЛС? (Москва)1Установить практически со 100%-ной вероятностью, смогут ли НМА приносить выгоды в будущем, можно исходя из следующего:” НМА напрямую связан с основной деятельностью компании и будет использован при реализации товаров (работ, услуг) (например, наличие лицензии на реконструкцию памятников архитектуры при соответствующей деятельности компании);” на рынке есть спрос на такое же или подобные НМА (к примеру, по данным маркетинговых исследований);” на рынке существуют условия, благодаря которым спрос на подобные НМА возникнет в будущем.

Так, наличие патента на применение технологий бесконтактной идентификации объектов с использованием радиочастоты принесет компании-правообладателю значительные прибыли за счет возможности ее массового применения там, где нужно оперативно и точно отслеживать и учитывать многочисленные перемещения различных объектов.

Ольга Королева, главный бухгалтер ОАО “Связьинвест”В группе “Связьинвест” в качестве нематериальных признаются активы, создаваемые хозяйственным способом (программное обеспечение, разрабатываемое компаниями группы), приобретаемые у сторонних организаций (права пользования номерной емкостью), возникающие в связи с регистрацией прав (лицензии на оказание услуг связи) и покупкой компаний (программные продукты, лицензии, товарные знаки и фирменные наименования, прочие виды НМА).

Для отражения НМА на балансе компании необходимо установить способ получения ожидаемых экономических выгод и ожидаемый срок полезного использования НМА. Например, использование товарных знаков и фирменных наименований может обеспечить расширение доли рынка, повышение рентабельности; применение приобретенных или собственных новых технологий позволит сократить издержки. Далее оценивается финансово-экономический эффект от использования НМА, например в результате сопоставления затрат на приобретение актива и дополнительных доходов (сокращения расходов), связанных с его использованием, а также оценивается стоимость НМА. Если получение экономических выгод от использования НМА является вероятным и его стоимость может быть надежно определена, нематериальный актив признается в соответствии с учетной политикой группы “Связьинвест” по МСФО.

Как оценивать нематериальные активы

При первоначальном признании нематериальные активы учитываются по фактической себестоимости. В ходе последующей оценки НМА предприятие может использовать основной или альтернативный методы оценки. При этом выбранный способ должен использоваться для всех объектов, относящихся к определенной группе НМА.

Первоначальная оценка НМА

Состав расходов, которые могут быть отнесены на себестоимость нематериального актива при его первоначальной оценке, зависит от способа приобретения НМА.

Покупка НМА. При покупке НМА в его себестоимость включаются покупная цена, импортные пошлины, невозмещаемые налоги, а также расходы, связанные с подготовкой актива к эксплуатации. К примеру, если предприятие классифицировало информационную систему как нематериальный актив, то затраты на ее внедрение и наладку будут также включены в себестоимость НМА.

Затраты на продвижение нового продукта или услуги на рынок, а также административные расходы не могут быть отнесены на себестоимость НМА. К примеру, если компания приобрела права на использование товарного знака, то затраты на его продвижение на новых рынках не будут формировать его стоимость.

Личный опыт
Софья Морозова, ведущий финансовый менеджер ОАО “Седьмой Континент”
Ранее наша компания использовала в своей деятельности товарные знаки, полученные в аренду по лицензионному соглашению от материнской компании. Готовясь к выходу на IPO, компания выкупила товарные знаки и поставила их на баланс по цене покупки.

Отнесение расходов на себестоимость НМА прекращается, когда актив приведен в то состояние, в котором он готов к использованию предприятием.

Пример 1Компания “Софтворлд” приобрела права на программный продукт у компании “Зета” за 18 тыс. долл. США. Расходы на регистрацию приобретенных прав составили 1 тыс. долл. США, 500 долл. США было уплачено юридической компании “Лоухелп” за составление договора уступки прав.

Каждые 6 месяцев “Софтворлд” уплачивает сбор в размере 150 долл. США за поддержание регистрации права. Фактически программный продукт начали использовать через 14 месяцев после первоначальной регистрации прав, и к этому моменту за поддержание регистрации было уплачено 300 долл. США.

В балансовую стоимость НМА будут включены:” стоимость прав ” 18 тыс. долл. США;” расходы на первоначальную регистрацию ” 1 тыс. долл. США;” расходы на юридические услуги – 500 долл. США.

Затраты на поддержание регистрации в себестоимость не включаются, поскольку не имеют отношения к приведению актива в состояние, в котором его можно начать использовать.

Приобретение НМА при объединении компаний. Нематериальные активы, приобретенные в результате объединения компаний, должны учитываться по справедливой стоимости на дату приобретения (см. табл. 1).

Нематериальные активы, справедливая стоимость которых может быть достоверно определена, должны быть учтены отдельно от деловой репутации. При этом компания обязана определить справедливую стоимость получаемых нематериальных активов, даже если они не отражались в отчетности приобретаемой фирмы.

Во многих случаях для НМА не существует рынка, поэтому для определения их справедливой стоимости часто используется метод дисконтированных денежных потоков.

Создание нематериальных активов. Процесс создания НМА в соответствии с МСФО 38 делится на две стадии – исследования и разработки.

Таблица 1 Изменения в активах и обязательствах группы в связи с приобретением компании ОТС, млн евро

Приобретение ОТСБалансовая стоимостьСправедливая стоимость
Нематериальные активы01142
Деловая репутация0589
Основные средства142151
Прочие приобретенные активы и обязательства6745
Выдержка из пояснительной записки к промежуточной финансовой отчетности группы Bayer по состоянию на 30.06.05.Источник: www.bayer.com

Под исследованиями понимаются плановые работы, направленные на получение новых научно-технических знаний, деятельность по выбору сферы применения полученных результатов, а также поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем, услуг и прочее.

Затраты, произведенные на стадии исследований, не капитализируются, а признаются в качестве расходов периода, в котором они были осуществлены, поскольку на этапе исследований компания не может продемонстрировать уверенность в получении будущих экономических выгод.

Разработки – применение результатов исследований при проектировании производства, новых или существенно улучшенных материалов, продукции и т. д. перед началом их коммерческого производства.

Затраты, возникающие на этапе разработок, как правило, связаны с проектированием, конструированием и испытаниями опытных образцов продукции, а также экспериментальных установок, которые из-за масштабов не подходят для коммерческого использования.

Перечисленные затраты могут быть включены в стоимость создаваемого нематериального актива с момента выполнения следующих условий:

  • создание НМА технически осуществимо, компания планирует довести до конца этап разработки и обладает необходимыми для этого ресурсами;
  • создаваемый актив может быть использован компанией или продан;
  • существует обоснование того, как компания получит экономические выгоды от создаваемого актива;
  • затраты на создание НМА в ходе этапа разработки могут быть достоверно оценены.

Все затраты, произведенные до выполнения вышеперечисленных условий и списанные на расходы периода, не могут быть восстановлены и учтены в стоимости НМА.

Пример 2

Источник: https://blog.iteam.ru/uchet-nematerialnyh-aktivov-v-sootvetstvii-s-msfo/

Мсфо 38 нематериальные активы

Нематериальные активы в системе МСФО

МСФО (IAS) 38 – это стандарт, посвященный работе с нематериальными активами. Нематериальный актив по МСФО – это актив, не имеющий физической формы. Он также должен относиться к категории немонетарных активов, и быть идентифицируемым. Разберемся, что это означает на практике.

Что такое НМА в МСФО

Нематериальные ресурсы (или активы, не имеющие физической формы) – это затраты на научные или технические знания, проектирование и внедрение новых процессов или систем, интеллектуальная собственность, знания о рынке, торговые марки, лицензии.

Учет нематериальных активов (далее НМА) регулирует МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». Стандарт различает нематериальный ресурс и нематериальный актив, а именно: не все нематериальные ресурсы соответствуют определению нематериального актива, более того, не каждый нематериальный актив признается в отчетности по МСФО.

Определение НМА

Чтобы нематериальный ресурс соответствовал определению нематериального актива в МСФО он должен:

  • соответствовать определению актива по МСФО. Должны выполняться условия наличия прав на получение будущих экономических выгод и контроля со стороны компании. Обычно именно юридические права являются гарантом контроля, так как их можно реализовать через суд. Но возможны и иные источники контроля.
  • быть идентифицируемым.

Актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если выполняется хотя бы одно условие:

  • актив является отделимым (то есть, может быть продан, передан, лицензирован, предоставлен в аренду или обменян индивидуально или с вместе с относящимся к нему договором, идентифицируемым активом или обязательством – независимо от намерений компании);
  • актив возникает в результате договорных или других юридических прав (в этом случае независимо от того, являются ли такие права передаваемыми или обособляемыми от компании или от других прав и обязанностей). См. также международные стандарты финансовой отчетности: основные положения.

Примеры нематериальных ресурсов, которые обычно соответствуют определению НМА

Приобретенное компьютерное программное обеспечение, патенты, авторские права, кинофильмы, лицензии, квоты, франшизы, НМА основанные на договоре, нематериальные активы в процессе собственной разработки при выполнении определенных условий.

Примеры нематериальных ресурсов, которые редко соответствуют определению НМА:

  • технические знания и знания рынка: данные затраты не соответствуют определению НМА, так как компании сложно подтвердить, что она контролирует возникающие от них будущие экономические выгоды. В данных случаях подтвердить контроль можно такими юридическими правами, как авторское право, правовая обязанность работника соблюдать конфиденциальность, ограничения в торговом договоре;
  • квалифицированный персонал: аналогично – обычно компания не имеет достаточного контроля. В исключительных случаях особый талант сотрудника будет соответствовать определению НМА, если у компании есть юридические права на его использование (например, как в случае с футболистами), а также выполняются остальные критерии НМА;
  • отношения с клиентами и доля рынка: обычно компания не имеет юридических прав на защиту экономических выгод, ожидаемых от сотрудничества с клиентами или контроля над их будущей лояльностью. Исключение, если существуют операции обмена, предметом которых являются аналогичные отношения с клиентами, так как это будет свидетельствовать об отделимости НМА.

Чтобы прочитать эту статью, Вам понадобится 7 минут. Чтобы разобраться в теме, советуем дочитать до конца!

Для самых нетерпеливых стандарт МСФО (IAS) 38

Примеры затрат, которые несут будущие экономические выгоды, но при этом не создают никакие активы. Это затраты:

  • связанные с подготовкой к началу производства или открытие нового бизнеса;
  • на обучение персонала;
  • на рекламу и деятельность по продвижению продукции;
  • на передислокацию или реорганизацию части или всей компании.

Если статья не отвечает определению нематериального актива, то затраты на ее создание или приобретение признаются в качестве расходов в периоде возникновения.

Актив, включающий материальный и нематериальный компонент, ОС или НМА?

Некоторые НМА могут помещаться на физическом носителе – например, компьютерное обеспечение помещается на компакт-диске, лицензии и патенты – в юридической документации, некоторые НМА содержатся на пленке. Для того, чтобы определить, как учитывать данный актив, как основное средство или НМА, необходимо оценить, какой из элементов (материальный или нематериальный) более значимый. Например:

  • станок с компьютерным управлением, который не может функционировать без специального программного обеспечения – основное средство, неотъемлемой частью которого является программное обеспечение (аналогично – операционная система компьютера);
  • программное обеспечение на компакт-диске – НМА, так как значимость нематериального компонента несоразмерно выше материального.   

Критерии признания НМА в отчетности по МСФО

Для признания в МСФО-отчетности недостаточно только соответствия определению нематериального актива. МСФО (IAS) 38 вводит дополнительные ограничения. Нематериальный актив подлежит признанию тогда и только тогда, когда:

  • получение компанией будущих экономических выгод оценивается как вероятное;
  • надежность оценки первоначальной стоимости.

Обратите внимание!

В определенных обстоятельствах учет НМА регулируется иным МСФО (не IAS 38):

  • НМА, предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности – учитываются по МСФО (IAS) 2 «Запасы»;
  • долгосрочные НМА, классифицированные как предназначенные для продажи – учитываются по МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» (читайте также Внеоборотные активы: как учесть и анализировать);
  •  затраты на веб-сайт учитываются по Разъяснению ПКР (SIC) 32 «Нематериальные активы – затраты на веб-сайт»;
  • гудвил, приобретенный при объединении бизнесов – определяется по МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов»;
  • аренда НМА – учитывается по МСФО (IFRS) 16 «Аренда»;
  • прочие обстоятельства перечислены в пункте 3 МСФО (IAS) 38.

Анализ нематериальных активов по критериям признания уместно разделить на четыре категории:

  • покупные НМА;
  • НМА, созданные собственными силами;
  • гудвил
  • НМА, приобретенные в ходе объединения бизнесов.

Рассмотрим каждую из них.

Покупные нематериальные активы

Для отдельно приобретенных НМА вероятностный критерий признания всегда считается выполненным: уплаченная цена показывает ожидания компании, относительно притока будущих экономических выгод. Также первоначальная стоимость такого НМА поддается надежной оценке. Поэтому они всегда признаются в отчетности по МСФО.

Первоначальная стоимость отдельно приобретенного НМА включает в себя:

  • цену покупки (включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги);
  • все затраты, непосредственно относящиеся к подготовке актива к использованию по назначению (зарплата работникам, консультантам, затраты на проверку надлежащего функционирования актива);
  • если отсрочка по оплате НМА выходит за рамки обычных условий кредитования, то часть вознаграждения признается в качестве процентных расходов на протяжении всего срока кредитования (за исключением ситуаций, когда проценты подлежат капитализации по МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям»).

НМА, созданные собственными силами

Для целей признания НМА, созданные собственными силами, делятся на две категории по критерию завершенности: стадия исследований и стадия разработок.

Обратите внимание!

Такие внутренне созданными НМА, как торговые марки, титульные данные, издательские права, клиентские базы и аналогичные по существу статьи – не подлежат признанию как актив и признаются в качестве расхода, так как их невозможно отличить от затрат на развитие бизнеса в целом.

Однако, если аналогичные активы приобретаются в ходе объединений бизнесов, их учет регулирует МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов» и они подлежат признанию как НМА (отдельно от гудвила), если соответствуют определению НМА.

НМА, являющиеся результатом исследований, не подлежат признанию. Такие затраты признаются в качестве расходов в момент возникновения.

НМА, являющиеся результатом разработок признаются тогда и только тогда, когда выполняется каждое из шести условий:

  1. Компания может продемонстрировать, что технически она способна завершить стадию разработки и далее довести актив до состояния, пригодного для использования или продажи.
  2. У компании есть намерение завершить разработку НМА и использовать или продать его.
  3. Компания способна использовать или продать НМА.
  4. Компания проанализировала и выбрала способ получения будущих денежных потоков.
  5. У компании имеются достаточные технические, финансовые и прочие ресурсы, необходимые для завершения процесса разработки и использования или продажи НМА.
  6. Компания способна надежно оценить затраты, относящиеся к НМА в процессе его разработки.

Первоначальная стоимость НМА, созданного собственными силами – сумма затрат, понесенных с даты, на которую НМА впервые стал удовлетворять критериям признания. К ним относятся все затраты, непосредственно связанные с созданием НМА и подготовкой к использованию в соответствии с намерениями руководства. Восстановление затрат, которые уже были признаны в качестве расходов, запрещено.

Гудвил

В МСФО применяются абсолютно разные подходы к учету гудвила, в зависимости от того, является он внутренне созданным активом или приобретен в ходе объединений бизнесов.

Гудвил, созданный внутри компании – никогда не признается в отчетности как актив, так как он не является идентифицируемым ресурсом, который контролируется компанией, и не имеет надежную первоначальную оценку. 

Гудвил, приобретенный в ходе объединения бизнесов – признается как актив, так как он представляет собой будущие экономические выгоды, которые возникают от прочих приобретаемых в бизнес-комбинации активов, не поддающихся индивидуальной идентификации и отдельному признанию. Таким образом, если статья приобретена при объединении бизнесов и не соответствует определению НМА, то она составляет часть гудвила.

НМА, приобретенные при объединении бизнесов

Особенность признания нематериальных активов, приобретенных в ходе бизнес-комбинаций состоит в том, что признанию подлежат даже те НМА, которые не признавались в отчетности продавца, так как не соответствовали критериям признания.

Помимо прочего это означает, что покупатель признает в качестве НМА (отдельно от гудвила) незавершенный проект исследований и разработок приобретаемой компании, если он отвечает определению нематериального актива.

Если НМА приобретен в ходе бизнес-комбинации, то его первоначальная стоимость – справедливая стоимость на дату приобретения.

Таким образом, для того чтобы актив, не имеющий физической формы, учитывать в отчетности по МСФО как нематериальный актив, необходимо, чтобы он соответствовал:

  1. Определению НМА (в частности, одному из критерий идентифицируемости).
  2. Критериям признания, которые имеют свои нюансы в зависимости от способа получения НМА: специально куплен, создан собственными силами или получен в ходе бизнес-комбинации.

Кроме этого, важно не путать НМА и затраты на развитие бизнеса в целом.

Источник: https://fd.ru/articles/16022-uchet-nematerialnyh-aktivov-v-sootvetstvii-s-msfo

Нематериальные активы в системе МСФО. МСФО 38

Нематериальные активы в системе МСФО

Как известно, российские стандарты бухгалтерского учета создавались на основании международных аналогов. Насколько соответствуют отечественные ПБУ стандартам МСФО в части признания нематериальных активов организаций?

Нематериальные активы (НМА) как объект учета возникли еще во второй половине XIX века. Однако первая попытка нормативного регулирования их учета относится к 1944 году (бюллетень «Амортизация нематериальных активов» Комитета по методам бухгалтерского учета Американского института бухгалтеров).

В системе международных стандартов сначала был принят МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки». Затем в июле 1998 года его заменил МСФО 38 «Нематериальные активы» (действующая сейчас редакция вступила в силу 31 марта 2004 года).

На основании этого документа Минфин разработал ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», которое было введено в действие с 1 января 2001 года. Сравним требования российских и международных регулятивов в отношении НМА.

Критерии признания нематериального актива по МСФО

Прежде всего, нематериальные активы компания признает на основе критериев, общих для всех активов. Они изложены в Принципах подготовки и предоставления финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Актив включается в баланс компании, если одновременно выполняются два условия:

  • существует высокая вероятность того, что в будущем от использования актива компания получит экономические выгоды;
  • стоимость актива может быть надежно оценена.

Кроме того, в соответствии с МСФО 38 нематериальный актив – это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы и используемый при производстве товаров.

В стандарте подчеркивается, что под активом понимается ресурс, который компания контролирует в результате прошлых событий и ожидает от него экономических выгод в будущем.

Таким образом, в МСФО 38, помимо нематериальности, выделяются три определяющих признака НМА:

  • идентифицируемость;
  • подконтрольность компании;
  • способность приносить экономические выгоды.

Идентифицируемость. Данному качеству уделяется особое внимание при определении НМА. Именно оно позволяет отличить нематериальный актив от гудвила, образующегося при приобретении компаний. Напомним, что в соответствии с МСФО 3 «Объединение компаний» такой гудвил не относится к НМА, так как представляет собой особый вид активов.

Данная норма МСФО 38 подчеркивает это обстоятельство. Идентифицируемость понимается не только как возможность физически отделить нематериальный актив от иных активов организации. Это еще и способность актива выступать самостоятельным объектом сделок, а также возможность компании точно определить приходящиеся именно на данный НМА будущие экономические выгоды.

Кроме того, нематериальный актив может быть идентифицирован и по иным основаниям. Например, по факту передачи юридических прав на него (в том числе, если эти права передаются в комплексе с иными активами). Еще один момент. В ряде случаев нематериальный актив может приносить экономические выгоды только при одновременном использовании с другими активами.

Однако если компания может определить выгоды, связанные именно с его использованием, то он считается идентифицируемым.

Иногда НМА связан с каким-либо материальным носителем (программное обеспечение на диске, изображение или музыкальное произведение, записанное на магнитном накопителе и т. п.).

В таких случаях данный объект может быть учтен либо как нематериальный, либо как материальный. Решение принимается на основе того, какой из элементов является в нем более важным. Так, например, некое программное обеспечение может быть предназначено для конкретного аппаратного комплекса, который не может без него функционировать.

Тогда данная программа учитывается в составе комплекса как единый объект основных средств. Если же программное обеспечение не является неотъемлемой частью основного средства, оно учитывается как обособленный нематериальный актив.

Подконтрольность. Контроль над активом – это способность компании обеспечить поступление будущих экономических выгод от его использования именно к ней. Контроль может быть продемонстрирован через ограничение доступа третьих лиц к указанным выгодам.

Причем доступ может быть ограничен не только на основании прав, предоставленных законом, но также и благодаря сохранению информации в тайне (например, в случае с ноу-хау). Однако в стандарте признается, что отсутствие юридических прав на актив может затруднять демонстрацию его подконтрольности.

В частности, по данному критерию не могут быть признаны нематериальными активами приобретенные в результате переподготовки навыки персонала. У компании нет достаточного контроля над теми выгодами, которые ей дают эти расходы.

Ведь работники могут в любое время прекратить трудовые отношения с организацией, если только они не связаны с ней юридически значимыми договорными обязательствами.
Аналогичным образом компания может обладать банком клиентов или определенной долей рынка. При этом она, естественно, рассчитывает, что имеющиеся потребители продолжат приносить ей экономические выгоды и в будущем.

Однако особые гарантии лояльности клиентов (которые могут быть закреплены как юридически, так и иными способами) обычно отсутствуют. Если так, то нельзя сказать, что компания в достаточной степени контролирует такие ресурсы, как списки клиентов, доли рынка, связи с клиентами, лояльность клиентов и т. п. Поэтому нет оснований считать их НМА.

Способность приносить экономические выгоды. По общему правилу оценка актива с этой точки зрения производится на основе профессионального суждения руководства компании. При этом экономические выгоды могут заключаться, например, в увеличении поступлений, сокращении расходов и проч.

При оценке экономических выгод следует применять принципы, установленные МСФО 36 «Обесценение активов». Если же актив будет создавать экономические выгоды в комплексе с иными активами, то применяется концепция генерирующих доход единиц, изложенная в том же стандарте.

Кроме того, МСФО 38 устанавливает ряд дополнительных требований к признанию НМА, созданных самой компанией. Суть этих требований сводится к разделению работ по созданию актива на две стадии – исследований и разработок. Капитализированы в составе НМА могут быть только затраты на разработки и только при выполнении определенных условий.

Кроме того, в нематериальные активы не включаются созданные компанией торговые марки. Считается, что затраты на их создание нельзя отделить от затрат на развитие организации в целом.

Критерии признания нематериального актива по ПБУ

Как известно, в пункте 3 ПБУ 14/2000 выдвигается ряд требований к нематериальному активу. Все они должны соблюдаться одновременно. Итак, нематериальный актив:

  • не имеет материально-вещественной (физической) структуры;
  • может быть идентифицирован от другого имущества;
  • используется в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;
  • используется в течение длительного периода (более года или дольше обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
  • способен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Кроме того, организация не должна предполагать последующей перепродажи нематериального актива. А само его существование и исключительное право компании на результаты интеллектуальной деятельности должно подтверждаться надлежаще оформленными документами (патентами, свидетельствами и т. п.).

Положения ПБУ 14/2000 формально следуют МСФО 38. В частности, в них содержатся аналоги требований идентифицируемости и способности приносить экономические выгоды. Однако при этом нормы ПБУ наполнены несколько иным содержанием. Это влияет на состав объектов, признаваемых нематериальными активами.

Например, согласно ПБУ 14/2000 актив считается идентифицируемым и подконтрольным, только если есть документы, подтверждающие его существование и исключительное право организации на результаты интеллектуальной деятельности.

За счет этого перечень объектов, которые могут составлять нематериальные активы организации в соответствии с российскими стандартами, оказывается иным. В него попадают:

  • исключительные права на интеллектуальную собственность, охраняемые в соответствии с законодательством РФ;
  • приобретенная деловая репутация;
  • организационные расходы, понесенные учредителями в связи с регистрацией предприятия и признанные в качестве их вклада в уставный капитал.

На состав перечня значительно влияют особенности требований российского права интеллектуальной собственности к «надлежащему оформлению документов». Таким образом, основное различие определений нематериального актива в ПБУ 14/2000 и МСФО 38 состоит в следующем.

Первый стандарт требует наличия определенным образом оформленного исключительного права на объект, а второй – его подконтрольности компании. То есть международный стандарт воплощает принцип приоритета экономического содержания, а российский вопреки этому принципу отдает приоритет юридической форме.

Кроме того, необходимо учитывать, что на счете учета нематериальных активов помимо объектов, установленных ПБУ 14/2000, предписывается учитывать расходы, отвечающие требованиям ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы».

Таким образом, хотя российские стандарты прямо не относят расходы на НИОКР к нематериальным активам, но требуют учитывать их в одной группировке.

Следует заменить, что ни международный, ни российский стандарты не приводят перечня объектов, которые должны признаваться нематериальными активами.

Однако на основе содержащихся в них рекомендаций и пояснений можно очертить примерный состав объектов этой группы по МСФО и РСБУ (см. таблицу).

Таблица. Что относится к нематериальным активам согласно МСФО и РСБУ

Как трансформировать российскую отчетность

Как мы видим, при формальной преемственности МСФО 38 и ПБУ 14/2000, их подходы к признанию НМА имеют существенные различия. Поэтому при трансформации российской отчетности в отчетность, соответствующую требованиям МСФО, необходимо скорректировать состав нематериальных активов. Эта процедура должна, как минимум, включать в себя следующие этапы: Этап 1.

Проанализировать историю приобретения организацией нематериальных объектов различных типов и то, как они были отражены в бухгалтерском учете. Этап 2. Если компания обладает такими нематериальными активами, как орграсходы и созданные товарные знаки, то их следует списать на финансовый результат. Как уже было сказано, согласно МСФО они не могут отражаться в составе НМА.

Если данные активы амортизировались в предыдущие периоды, то необходимо внести корректировки: в момент принятия к учету списать на финансовый результат первоначальную стоимость, в последующие периоды восстановить расходы в виде начисленной амортизации. Этап 3.

Списать на финансовый результат остаточную стоимость расходов на НИОКР, которые были капитализированы в соответствии с ПБУ 17/02 , но при этом подпадают под классификацию исследований согласно МСФО 38. Если эти расходы уже начали амортизировать, корректировка осуществляется, как указано в предыдущем пункте. Этап 4.

В предыдущие периоды компания могла отнести на текущие расходы затраты на приобретение объектов, признаваемых нематериальными активами по МСФО 38 (лицензии, франшизы, права пользования и т. п.). Данные расходы необходимо восстановить, а указанные объекты отразить в составе НМА.

При этом необходимо рассчитать их амортизацию за все прошедшие периоды и внести соответствующие коррективы в отчетность.

Кроме того, необходимо проверить, соответствуют ли требованиям МСФО 38 назначенные сроки амортизации нематериальных активов, а также применить к ним тест на обесценение, предусмотренный МСФО 36.

«Использовать данные российского учета все менее удобно…»

Владимир Тихомиров, АССА, аудитор: «Российский учет требует четкого документального подтверждения, в том числе и в отношении нематериальных активов. Это следствие того, что до недавнего времени основными пользователями российской отчетности были различные регулирующие органы.

На мой взгляд, обязательное наличие «надлежаще оформленных документов» ограничивает нематериальные активы, отдаляет их от МСФО.

При трансформации данных российского учета в МСФО могут потребоваться корректировки. И восстановить списанные на затраты объекты (при их существенности), руководствуясь критериями МСФО 38, может быть совсем непросто.

МСФО подходят к понятию нематериальных активов шире, чем ПБУ, допускают наряду с юридически закрепленной формой контроля и иные ее формы. С 2005 года ушло из МСФО и обязательное требование «использования в производстве продукции… или для управленческих нужд», еще больше отдалив их от российского учета.

Все это делает менее удобным использование данных российского учета для подготовки отчетности по МСФО».

Источник: https://gaap.ru/articles/nematerialnye_aktivy_v_sisteme_msfo_msfo_38/

Мсфо № 38 нематериальные активы – особенности применения

Нематериальные активы в системе МСФО

МСФО 38 раскрывает особенности учета активов, не имеющих материально-вещественной формы. Из нашей статьи вы узнаете о порядке оценки их балансовой стоимости и сопутствующих учетных параметров.

Нематериальный актив по МСФО 38

Оценка НМА

Срок полезного использования и амортизация НМА по МСФО 38

Итоги

Нематериальный актив по МСФО 38

Достоверность отражения в отчетности информации о нематериальных активах (НМА) во многом зависит от глубины понимания используемых в стандарте терминов, правильной классификации актива в качестве нематериального, а также адекватной оценки (первоначальной и последующей) учетных параметров (первоначальной и ликвидационной стоимости, срока полезного использования и др.).

Исходя из МСФО 38, НМА — это актив:

  • идентифицируемый;
  • немонетарный;
  • не имеющий материальной формы.

Первые 2 из вышеуказанных терминов непривычны для бухгалтера, впервые столкнувшегося с международными нормами учета НМА, и требуют отдельных пояснений.

В соответствии с п. 12 МСФО 38 идентификация НМА — это возможность:

  • физически отделить его от остальных активов фирмы;
  • использовать актив в качестве самостоятельного предмета сделки;
  • точно оценить будущие экономические выгоды, связанные с конкретным НМА.

Термин «немонетарный актив» в МСФО 38 не расшифровывается, однако противоположен по значению понятию «монетарный актив», означающему деньги или активы, подлежащие получению в денежной форме.

Учитывая, что НМА — это актив, отразить его в балансе возможно, если для фирмы он является:

  • подконтрольным;
  • потенциально экономически выгодным.

К примеру, контроль над НМА может характеризоваться способностью фирмы:

  • обеспечить поступление экономических выгод от его использования;
  • ограничить доступ к указанным выгодам третьих лиц.

Потенциальные выгоды оцениваются на основе профессионального суждения руководства фирмы и могут заключаться в увеличении поступлений и выгод, снижении расходов и др.

Оценка НМА

Первоначальная оценка НМА в соответствии с МСФО 38 производится по-разному в зависимости от способа его появления в компании.

К примеру, первоначальная стоимость актива (ПС) определяется следующим образом:

  • при отдельном приобретении НМА ПС включает стоимость его покупки, импортные пошлины, невозмещаемые налоги и связанные с подготовкой актива к эксплуатации расходы;
  • в случае слияния бизнесов ПС тождественна справедливой стоимости (СС) на дату приобретения;
  • если НМА приобретен за счет госсубсидии, ПС возможно сформировать одним из 2 способов: по СС или номинальной стоимости (плюс затраты на подготовку к использованию);
  • при обмене активами ПС оценивается по СС (если она может быть определена) или балансовой стоимости переданного актива.

Для последующей оценки НМА могут использоваться следующие методы:

  • по себестоимости;
  • справедливой стоимости.

При этом из указанных стоимостей вычитаются суммы накопленной амортизации и убытков от обесценения.

Срок полезного использования и амортизация НМА по МСФО 38

Указанные понятия тесно взаимосвязаны — данное утверждение справедливо как для международного, так и для отечественного учета НМА. Однако по МСФО 38 срок полезного использования (СПИ) НМА может быть 2 видов:

  • конечным;
  • неопределенным.

ВАЖНО! В соответствии с п. 88 МСФО 38 НМА рассматривается как актив с неопределенным СПИ, если отсутствует ограничение отрезка времени, в течение которого ожидается создание активом чистых денежных потоков.

Такая двойственность СПИ влияет на возможность (или ее отсутствие) амортизации НМА. Актив подлежит амортизации только в том случае, если имеет конечный СПИ.

В качестве методов начисления амортизации НМА МСФО 38 допускает следующие:

  • линейный;
  • уменьшаемого остатка;
  • пропорционально выработке.

ВАЖНО! Согласно п. 104 МСФО 38 метод амортизации и конечный СПИ подлежат анализу (как минимум 1 раз в год перед составлением отчетности) и пересмотру, если предыдущие расчетные оценки изменились.

О применяемых в РФ методах амортизации см. в статьях, размещенных на нашем сайте:

Итоги

Для признания актива нематериальным требуется соблюдение условий, предусмотренных МСФО 38. Правильная первоначальная и последующая оценка НМА, а также своевременный анализ соответствия исходных оценок ожидаемым позволит добиться достоверного отражения данных активов в отчетности.

Подписывайтесь на наш бухгалтерский канал Яндекс.Дзен

Подписаться

Источник: https://nalog-nalog.ru/msfo/msfo_38_nematerialnye_aktivy_osobennosti_primeneniya/

Поделиться:
Нет комментариев

    Добавить комментарий

    Ваш e-mail не будет опубликован. Все поля обязательны для заполнения.